Verotuspäätöksen muutoksenhaku alkaa oikaisuvaatimusmenettelyllä, joka on pakollinen esivaihe ennen varsinaista muutoksenhakua useimmissa verolajeissa. Verotuksen oikaisupäätös on itseoikaisumenettely, jossa veroviranomainen tutkii uudestaan ja yksityiskohtaisemmin aikaisemmin tehdyn, virheelliseksi väitetyn päätöksen.
Oikaisuvaatimus on tuloverotusta koskevassa asiassa tehtävä viiden vuoden kuluessa verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta. Käytännössä määräaika on pitkä, sillä esimerkiksi vuoden 2013 verotus päättyy vuonna 2014 ja on avoinna muutoksenhakua varten vuoden 2019 loppuun saakka. Lisäksi oikaisuvaatimuksen saa aina tehdä 60 päivän kuluessa siitä, kun muutoksenhakuun oikeutettu on saanut päätöksestä tiedon.
Oikaisuvaatimuksen johdosta annettuun tuloverotusta koskevaan päätökseen haetaan muutosta valittamalla hallinto-oikeuteen viiden vuoden määräajan tai 60 päivän kuluessa.
Tietyissä muissa verolajeissa on poikkeavia muutoksenhakuaikoja ja -menettelyjä. Esimerkiksi arvonlisäverotuksessa muutosta voidaan hakea kolmen vuoden kuluessa sen tilikauden päättymisestä, jota oikaistava päätös koskee. Lisäksi oikaisumenettelyä sovelletaan vain rajoitetusti ja valitus tehdään suoraan hallinto-oikeuteen.
Hallinto-oikeuden päätöksestä voidaan valittaa edelleen korkeimpaan hallinto-oikeuteen, jos korkein hallinto-oikeus myöntää valitusluvan. Valituslupa voidaan myöntää kolmella perusteella: ennakkopäätösperusteella, asiassa tapahtuneen ilmeisen virheen vuoksi tai jos valitusluvan myöntämiseen on painava taloudellinen tai muu syy. Korkein hallinto-oikeus voi pyytää EU-tuomioistuimelta ennakkoratkaisua asioissa, jotka koskevat EU-oikeuden soveltamista.
Korkeimman hallinto-oikeuden päätökseen ei lähtökohtaisesti voida hakea muutosta. Hallintolainkäyttölain mukaiset ylimääräiset muutoksenhakukeinot eli kantelu, menetetyn määräajan palauttaminen ja purku ovat kuitenkin käytettävissä. Lisäksi korkeimman hallinto-oikeuden päätöksestä voidaan valittaa Euroopan ihmisoikeustuomioistuimeen.
Perustevalitus lisää valitusaikaa
Veroprosessin erityispiirteisiin kuuluu perustevalitus. Perustevalitus on veron tai muun maksun täytäntöönpanoa koskeva valitus, jonka saa tehdä se, jolle julkinen saatava on määrätty tai maksuunpantu virheellisesti. Perustevalituksen määräaika on viisi vuotta maksuunpanovuoden päättymisestä lukien. Perustevalitus voidaan tehdä tuloverotuksessa. Sen sijaan perustevalitusta ei voida tehdä verolajeista esimerkiksi arvonlisäverotuksessa tai valmisteverotuksessa.
Käytännössä mahdollisuus perustevalitukseen pidentää käytettävissä olevaa valitusaikaa, sillä vaikka verovuotta koskeva muutoksenhakuaika olisi kulunut umpeen, voidaan edelleen valittaa veron perusteesta. Perustevalitusaika mukaan lukien verotusta koskeva valitus voi olla vireillä siis jopa yli kymmenen vuotta.
Veroprosessin erityispiirre on myös laiminlyönteihin liittyvä sanktio, verokorotus. Tuloverotuksessa veronkorotus voi asiasta riippuen olla kiinteät 150–25 000 euroa tai laskennallinen enintään 30 prosenttia verotettavaan tuloon lisätystä määrästä. Muissa verolajeissa, kuten arvonlisäverotuksessa, on tuloverotuksesta poikkeavat säännökset veronkorotuksesta ja veronkorotuksen määristä.
Viivästyneelle tuloveron maksulle lasketaan korkoa. Korko muodostuu veronlisäyksestä ja viivekorosta, jotka ovat sidoksissa Suomen Pankin viitekorkoon.
Ne bis in idem -kieltoon liittyy useita ennakkoratkaisuja
Ne bis in idem -oikeusperiaate tarkoittaa ihmisoikeussopimuksissa määriteltyä kahdesti syyttämisen ja tuomitsemisen kieltoa. Verotukseen liittyvässä prosessissa kysymys on siitä, voidaanko saman laiminlyönnin tai rikkomuksen johdosta määrätä sekä hallinnollinen veronkorotus että rikosoikeudellinen rangaistus veropetoksesta tai verorikkomuksesta. Korkein oikeus on viime vuosina antanut useita ne bis in idem -kieltoon liittyviä ennakkoratkaisuja ja myöntänyt uusia valituslupia.
Ennakkoratkaisujen linjanvedon mukaan veronkorotukset estävät veropetosta koskevan syytteen tutkimisen, jos veronkorotusta koskevat päätökset ovat tulleet lopullisiksi. Lopullisuutta arvioidaan oikaisuvaatimuksen tekemisen määräajan umpeutumisella. Perustevalituksen määräaikaa ei huomioida. Lisäksi merkitystä on sillä, onko verovelvollinen ennen rikossyytteen vireilletuloa maksanut määrätyt veronkorotukset tai ilmoittanut, ettei aio hakea muutosta oikaisuvaatimuksen määräajan kuluessa.
Ne bis in idem -tilanteiden ratkaisemiseksi on vireillä uusi lakiesitys koskien veron- tai tullinkorotusta ja tähän liittyvää rikosilmoitusmenettelyä.
Ennakkopäätösvalitus lyhentää prosessin kestoa
Ennakkopäätösvalitus tarkoittaa sekä vero- että siviili- ja rikosprosessissa suoraan korkeimmalle tuomioistuimelle tehtävää valitusta, joka ohittaa hallinto- tai hovioikeuden. Ennakkopäätösvalitus on ollut mahdollinen veroprosessissa vuoden 2013 alusta alkaen.
Valitus voidaan tehdä ennakkopäätösperusteella asioissa, joissa on ratkaistavana tärkeä laintulkintakysymys. Ennakkopäätösvalitus lyhentää prosessin kestoa ja on tärkeä menettely tilanteissa, joissa ennakkoratkaisun viipyminen pitkittää oikeudellista epävarmuutta ja aiheuttaa tarpeettomia ongelmia.
Verotusta koskeva ennakkopäätösvalitus voidaan tehdä tuloverotuksen lisäksi ainoastaan kiinteistöverotusta tai perintö- ja lahjaverotusta koskevassa asiassa. Menettely edellyttää, että muutoksenhakijan vastapuoli on antanut suostumuksensa asian käsittelyyn ennakkopäätösvalituksena.
Oikeudenkäynnin viivästyminen
Oikeudenkäynnin viivästymisen hyvittämisestä annettu laki mahdollistaa viivästymisestä kärsineelle asianosaiselle valtion varoista maksettavan hyvityksen. Lakia tullaan soveltamaan veroprosessissa kesäkuun 2013 alusta alkaen. Hyvityksen määrä on 1 500 euroa vuotta kohden ja yhteensä lähtökohtaisesti enintään 10 000 euroa.
Veroprosessissa on viivästymisen hyvittämistä koskevan lain lisäksi myös muita kompensaation mahdollistavia säännöksiä. Hallintolainkäyttölain mukaan hallintotuomioistuin tai muu lainkäyttöelin voi ratkaisussaan ottaa huomioon, että asian käsittely on viivästynyt ja loukkaa oikeutta oikeudenkäyntiin kohtuullisen ajan kuluessa, ja alentaa taloudellisen seuraamuksen määrää tai poistaa sen kokonaan.
Käytännössä veronkorotusta on tämän säännöksen nojalla joskus alennettu. Lisäksi veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain mukaan veronlisäys ja viivekorko voidaan jättää perimättä tai maksetut määrät palauttaa tilanteissa, joissa prosessi on viivästynyt viranomaisen menettelyn vuoksi.
Veroprosessi hallintoprosessin alalajina poikkeaa monella tavalla rikos- ja siviiliprosessista, mutta toisaalta eri prosessilajeilla on myös yhteisiä piirteitä ja yhtymäkohtia. Kuten ne bis in idem -asiaa koskevien ratkaisujen yhteydessä huomataan, on verotukseen liittyvillä laiminlyönneillä veroprosessuaalisten seuraamusten ohella myös rikosoikeudellinen ulottuvuus. Tutkinnan käynnistyminen ja kulku eri aikoina voi heikentää sekä prosessien että seuraamusjärjestelmien tehokkuutta. Hallinto-, rikos- ja siviiliprosessien välillä tulisi olla nykyistä tehokkaampi yhteinen koordinaatio, jotta turvataan oikeusvarmuus ja prosessien kesto ei tarpeettomasti pitkity.
FAKTA
TUOMIOISTUINTEN YHDISTÄMINEN
Viime aikoina on keskusteltu tuomioistuinten yhdistämisestä ja hallinto-, rikos- ja siviiliprosessien käsittelystä yhdessä tuomioistuimessa. Korkeimman oikeuden presidentti Pauline Koskelo kommentoi Lakimiesuutisille aihetta seuraavasti:
”Jos halutaan, että seuraamusjärjestelmä täyttää paitsi sen vaatimuksen, että ihmisoikeusnormit toteutuvat, myös sen vaatimuksen, että teoista voi koitua niiden todellisen laadun ja vakavuuden edellyttämät seuraamukset, on käsitykseni mukaan sekä seuraamusnormit että toimivaltajärjestelyt pantava uusiksi.
Yksi prosessi yhdessä putkessa voi paremmin turvata sekä oikeusvarmuuden ja oikeusturvan että samalla myös teon mukaisten seuraamusten yhdenvertaisemman toteutumisen. Yleisen toimivallan varaan rakentuvan tuomioistuinrakenteen sisällä voidaan järjestää erilaisille asioille niiden laadun vaatimaa menettelyä ja kokoonpanoja sekä erityisasiantuntemusta.”
